胡绍雨：个人所得税改革的根本问题（5）

四、进一步改革完善我国个人所得税的措施及建议

（一）建立与我国经济发展相适应的征收模式

目前世界各国普遍实行混合所得税制或综合所得税制，实行纯粹的分类所得税制的国家极少。在我国目前的情况下，完全放弃分类所得税制模式也是不现实的，这必将加剧税源失控和税收流失。虽然综合所得课税模式最能体现税收公平，但我国目前并不具备实行综合课税模式的条件。其中最大的难题便是个人综合所得的测量和监控问题，加上个人收入的构成比较复杂，还有相当一部分收入表现为实物形式，即使设计出一套科学的综合所得税制，如果征管水平跟不上的话，就有可能因为税基难以计量和监控而无法实施，从而造成更大程度上的征管无序和资源浪费。

因此，从我国日前的实际情况来看，个人所得税制在近中期可考虑实行分类征税与综合征税相结合的混合所得税制。这种税制模式吸收了分类所得税制和综合所得税制的优点，既体现了按支付能力课税的原则，对纳税人不同来源的收入实行综合课征；又体现了对不同性质的收入区别对待的原则，对所列举的特定项目按特定办法和税率课征；实行混合所得税制，面临的一个主要问题是哪些所得项日实行综合课税，哪些所得项目实行分项课税？在区分综合征收项目和分项征收项目时，可考虑两个标准：一是将所得性质相同的列为综合，所得性质不同的列为分项；二是将计算简单的列为综合，计算复杂的列为分项。从应税所得上看，属于投资性的、没有费用扣除的应税项目，如利息股息红利所得、股票等有价证券转让所得、偶然所得等，宜实行分类所得征税；属于劳动报酬所得和有费用扣除的应税项目，如工资薪金、劳务报酬、个体工商业户的生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得、财产转让所得等项日，可以考虑实行综合所得征税。实行混合征税模式虽然是一个过渡性方案，但它既符合纳税能力原则，能够反映纳税人的综合纳税能力；又有利于防止漏税，能够真实全面地反映个人收入情况，体现公平税负原则，是比较理想的一种纳税模式。随着改革的深入和配套制度体系的完善，再逐步由混合征税模式过渡到综合课税模式。

（二）科学设计税率

201 1年的个人所得税改革由现行的九级改为七级，取消15%和40%两档税率，扩大3%和10%两个低档税率的适用范围。同时，扩大最高税率45%的覆盖面，将现行适用400/0税率的应纳税所得额，并入45%税率，这样可以拉开档次，加大对高收入者的调节力度。因为在一定收入范围内，档次越少，拉大的距离就越大，调控的力度越强；档次越多，距离越小，看来很精细，但调控的效力不大。至于个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税收负担也要适当地作相应调整，以体现全社会的税负公平，鼓励个体商户生产经营和承包承租经营户经济的发展。以上两点改革既减轻了中低收入者的税收负担，使大面积的居民受益，还将适当增加高收入者的税负，有利于遏制收入差距的扩大，进而优化个人所得税制的结构，受益面宽、阻力小，政府和纳税人之间会进一步和谐。只有把这两点的改革同时进行，紧密配合，才能实现个人所得税法的功能作用，并为实现由分项计征向综合计征与分项计征相结合的征管模式转变创造条件。

（三）合理设计费用扣除标准

现阶段，我国的个人所得税在做费用扣除设计时，应该把重点放在调节收入分配方面，一味地扩大免征额，只会使高收入者应纳税所得额降低，进而导致应纳税额的大量减少，削弱个人所得税调节收入差距的作用。在设计费用扣除标准时，不仅要考虑居民取得收入必需的开支，考虑纳税人的实际负税能力，还要考虑到基本生活费、医疗保险费等。这方面我们可以借鉴国外的做法，如美国个人所得税的免征扣除额是随着纳税人家庭结构及个人情况的不同而不同；日本家庭抚养的子女人数不一，需要赡养的老人数量不同，其缴纳的个人所得税也有很大不同。此外，还要考虑纳税人所处地区的经济发展水平和物价指数等因素，按照每年消费物价指数的涨落，自动确定应纳税所得额的扣除标准，以便剔除物价指数对纳税人实际税负的影响，维护低收入纳税阶层的利益。

我们要合理地设计应税所得的费用扣除标准。首先，费用扣除内容应包括纳税人为取得收入而支付的有关费用以及生活费用、抚养子女、赡养老人和与之相关的教育、住房、医疗、各类保险等费用，并根据物价指数和汇率的变动确定扣除费用标准。其次，要综合考虑纳税人不同税收负担程度，根据纳税人的自身情况分为单身、已婚联合申报、已婚分别申报等情况，按不同身份分别制定不同的费用扣除标准、级次和税率，并要综合考虑纳税人的家庭成员人数和子女教育费用、第一次房屋购建费用等。再次，对于军属、残疾人等弱势群体要在正常扣除标准基础上，增加附加扣除的照顾。另外，对于从事软件开发、高新科技研发等创造性劳动的纳税人应当适当提高费用扣除标准。

在全国实行统一的个人所得税费用扣除标准，而经济欠发达地区的个人因收入较低，大多不需要纳税或纳税较少，有利于增加个人收入，促进个人消费，有利于整个市场资源的合理配置和流动，促进区域经济协调发展。因此，个人所得税的费用扣除标准各地区应该统一。

(四)扩大税基

扩大个人所得税税基包括外延扩大和内涵扩大两个层次。个税税基外延扩大应特别重视将无现金流入项目、债权人同意减少的债务项日、个人所得的服务项目、权益所得项目、资本所得项目等纳入课税范围。而内涵扩大应该考虑减少个人所得税的优惠政策，调整税收减免条件，逐步完善个税减免的规章制度，严格控制个人所得税的税收减免。

目前，个人所得税对课税所得范围的规定主要采用列举的方式，分项列明。这虽然简单方便，但过于笼统，易造成税源流失。所以，可采用排除法，对明确规定为免征项目以外的所有税源均列入课税范围。根据我国实际情况，应该继续实行累进税率和比例税率相结合的模式，并在此基础上扩大累进税率的适用范围。可将目前个人所得税所包含的各项所得分为三类，其中前两类实行累进税率，主要起到组织财政收入，调节收入差距的作用，体现量能负税原则；第三类实行比例税率，增加财政收入，体现公平负税原则。具体方法：第一类为劳务所得，涉及T-资薪金、劳务报酬和稿酬三项，原因是其所得都是按劳务报酬获取，并且这种做法还可以解决同是劳动所得而适用税率不同，从而导致纳税人负担不同的问题。第二类为生产经营所得，具体包含个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得，个人独资企业所得和合伙制企业所得，财产租赁所得，财产转让所得，股息、红利所得。第i类为其他所得，包括利息所得、偶然所得和特许权使用费所得。把这三项所得分为一类，适用比例税率，方便税务部门进行征管，扩大个人所得税的课税范围。